PPP合同核心条款(二):项目的移交

项目移交通常是指在项目合作期限结束或者项目合同提前终止后，项目公司将全部项目设施及相关权益以合同约定的条件和程序移交给政府或者政府指定的其他机构。

项目移交的基本原则是，项目公司必须确保项目符合政府回收项目的基本要求。项目合作期限届满或项目合同提前终止后，政府需要对项目进行重新采购或自行运营的，项目公司必须尽可能减少移交对公共产品或服务供给的影响，确保项目持续运营。

起草合同移交条款时，首先应当根据项目的具体情况明确项目移交的范围，以免因项目移交范围不明确造成争议。移交的范围通常包括:

（一）项目设施；

（二）项目土地使用权及项目用地相关的其他权利；

（三）与项目设施相关的设备、机器、装臵、零部件、备品备件以及其他动产；

（四）项目实施相关人员；

（五）运营维护项目设施所要求的技术和技术信息；

（六）与项目设施有关的手册、图纸、文件和资料（书面文件和电子文档）；  

（七）移交项目所需的其他文件。

为了确保回收的项目符合政府的预期，PPP 项目合同中通常会明确约定项目移交的条件和标准。特别是在项目移交后政府还将自行或者另行选择第三方继续运营该项目的情形下，移交的条件和标准更为重要。通常包括以下两类条件和标准：

（一）权利方面的条件和标准：项目设施、土地及所涉及的任何资产不存在权利瑕疵，其上未设置任何担保及其他第三人的权利。但在提前终止导致移交的情形下，如移交时尚有未清偿的项目贷款，就该未清偿贷款所设置的担保除外。

（二）技术方面的条件和标准：项目设施应符合双方约定的技术、安全和环保标准，并处于良好的运营状况。在一些 PPP 项目合同中，会对“良好运营状况”的标准做进一步明确，例如在不再维修情况下，项目可以正常运营 3年等。

(一) 评估和测试 

在 PPP 项目移交前，通常需要对项目的资产状况进行评估并对项目状况能否达到合同约定的移交条件和标准进行测试。实践中，上述评估和测试工作通常由政府方委托的独立专家或者由政府方和项目公司共同组成的移交工作组负责。经评估和测试，项目状况不符合约定的移交条件和标准的，政府方有权提取移交维修保函，并要求项目公司对项目设施进行相应的恢复性修理、更新重臵，以确保项目在移交时满足约定要求。

(二) 移交手续办理

移交相关的资产过户和合同转让等手续由哪一方负责办理主要取决于合同的约定，多数情况下由项目公司负责。

(三) 移交费用（含税费）承担

关于移交相关费用的承担，通常取决于双方的谈判结果，常见的做法包括：

1.项目公司承担移交手续的相关费用（这是比较常见的一种安排，而且办理移交手续的相关费用也会在项目的财务安排中予以预先考虑）；

2.由政府方和项目公司共同承担移交手续的相关费用。

3.如果因为一方违约事件导致项目终止而需要提前移交，可以约定由违约方来承担移交费用。

(一)项目相关合同的转让

项目移交时，项目公司在项目建设和运营阶段签订的一系列重要合同可能仍然需要继续履行，因此可能需要将这些尚未履行完毕的合同由项目公司转让给政府或政府指定的其他机构。为能够履行上述义务，项目公司应在签署这些合同时即与相关合同方（如承包商或运营商）明确约定，在项目移交时同意项目公司将所涉合同转让给政府或政府指定的其他机构。     

实践中，可转让的合同可能包括项目的工程承包合同、运营服务合同、原料供应合同、产品或服务购买合同、融资租赁合同、保险合同以及租赁合同等。通常政府会根据上述合同对于项目继续运营的重要性，决定是否进行合同转让。此外，如果这些合同中包含尚未期满的相关担保，也应该根据政府的要求全部转让给政府或者政府指定的其他机构。

(二) 技术转让

在一些对于项目实施专业性要求较高的 PPP 项目中，可能需要使用第三方的技术（包括通过技术转让或技术许可的方式从第三方取得的技术）。在此情况下，政府需要确保在项目移交之后不会因为继续使用这些技术而被任何第三方进行侵权索赔。鉴此，PPP项目合同中通常会约定，项目公司应在移交时将项目运营和维护所需要的所有技术，全部移交给政府或政府指定的其他机构，并确保政府或政府指定的其他机构不会因使用这些技术而遭受任何侵权索赔。如果有关技术为第三方所有，项目公司应在与第三方签署技术授权合同时即与第三方明确约定，同意项目公司在项目移交时将技术授权合同转让给政府或政府指定的其他机构。

此外，PPP 项目合同中通常还会约定，如果这些技术的使用权在移交日前已期满，项目公司有义务协助政府取得这些技术的使用权。

移交条款中通常还会明确在移交过程中的风险转移安排：在移交日前，由项目公司承担项目设施的全部或部分损失或损坏的风险，除非该损失或损坏是由政府方的过错或违约所致；在移交日及其后，由政府承担项目设施的全部或部分损失或损坏的风险。

根据我国现行税法规则规定，资产（股权）从一个法人企业转移到另外一个法人企业，其税收待遇可以分为以下两种情况：一般性税务处理和特殊性税务处理。前者指划出方对划出资产（股权）按视同销售确认销售收入，按资产（股权）的公允价值与原计税基础之间的差额缴纳企业所得税；划入方按资产（股权）公允价值确认划入股权或资产的计税基础，划转资产（股权）的隐含增值在税收上得以实现；后者指划出方企业和划入方企业均不确认所得，以被划转股权或资产的原账面净值确定划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，企业的纳税义务递延至划入资产再次转让时发生。

1、PPP项目国有资产（股权）无偿移交的一般性税务处理

根据《企业所得税法实施条例》第二十五条的规定，企业向企业外部转移财产（即便无偿），应当按视同销售处理，国家税务总局2008年10月9日发布的《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函[2008]828号）根据《企业所得税法实施条例》第二十五条规定，进一步明确规定企业仅在法人组织内部转移财产（“将资产在总机构及其分支机构之间转移”），由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，属于企业内部处置资产，不视同销售确认收入，资产的隐含增值无需在税收上得到实现，相关资产的计税基础延续计算；而企业将资产转移至法人组织之外（“移送他人”），因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，为企业外部处置资产，除另有规定外，应按规定视同销售确定收入，资产的隐含增值需要在税收上得到实现。上述税收规则体现了企业法人税制原则，即：企业所得税法的纳税人为法人企业，法人内部资产处置，无论会计如何处理，均不确认应纳税所得额；而法人外部处置资产，除另有规定外，无论交易双方是否为关联企业（甚至是同一投资人），当资产（包括股权）从一个法人企业转移到另外一个法人企业时（转移方式包括销售、投资、划转、捐赠等），相关资产要按照公允价值确认其交易价格。《企业所得税法实施条例》第七十五条对上述原则进行了确认，该条规定：“除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业在重组过程中，应当在交易发生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产应当按照交易价格重新确定计税基础。”根据上述税法规则，PPP项目国有资产（股权）无偿移交的一般性税务处理的纳税原则为：就PPP项目国有资产（股权）无偿移交，移出方移出资产（股权）应当视同销售，按公允价值确认视同销售收入；移入方按公允价值确认移入资产（股权）计税基础；同时规定当国务院财政、税务主管部门另有规定时，可以采用不同于上述规定的特殊性税务处理。

2、PPP项目国有资产（股权）无偿移交的特殊性税务处理

财政部、国家税务总局《关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2014]109号，下称“财税109号文”）及其配套文件国家税务总局《关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第40号）中规定了国有资产（股权）无偿划转的特殊性税务处理方法。财税109号文第三条规定：“对100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控股的居民企业之间按账面净值划转股权或资产，凡具有合理商业目的、不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动，且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的，可以选择按以下规定进行特殊性税务处理：1、划出方企业和划入方企业均不确认所得。2、划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原账面净值确定。3、划入方企业取得的被划转资产，应按其原账面净值计算折旧扣除。”采用特殊性税务处理时，划出方企业和划入方企业均不确认所得，以被划转股权或资产的原账面净值确定划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，享受递延纳税优惠政策。

根据财税109号文第三条及国家税务总局公告2015年第40号的规定，适用无偿划转特殊性税务处理的相关交易为“100%直接控股的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产”，具体包括以下情形：a、100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，母公司获得子公司100%的股权支付。母公司按增加长期股权投资处理，子公司按接受投资（包括资本公积，下同）处理。母公司获得子公司股权的计税基础以划转股权或资产的原计税基础确定。b、100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，母公司没有获得任何股权或非股权支付。母公司按冲减实收资本（包括资本公积，下同）处理，子公司按接受投资处理。c、100%直接控制的母子公司之间，子公司向母公司按账面净值划转其持有的股权或资产，子公司没有获得任何股权或非股权支付。母公司按收回投资处理，或按接受投资处理，子公司按冲减实收资本处理。母公司应按被划转股权或资产的原计税基础，相应调减持有子公司股权的计税基础。d、受同一或相同多家母公司100%直接控制的子公司之间，在母公司主导下，一家子公司向另一家子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，划出方没有获得任何股权或非股权支付。划出方按冲减所有者权益处理，划入方按接受投资处理。

根据财税109号文第三条及国家税务总局公告2015年第40号的规定，适用无偿划转特殊性税务处理需要满足以下前提条件：有合理商业目的、不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的；股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动；划转后连续12个月内交易双方的股权架构不能改变；划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益。

根据以上分析，如果在PPP项目国有资产（股权）无偿移交时享受特殊性税务处理，则在无偿移交之时不发生所得税的纳税义务，纳税义务递延至移入方再次转让移入资产（股权）时发生；而如果采用一般性税务处理，则移出方须按照移出资产（股权）公允价值确认收入，产生纳税义务，基于无偿移交的特性，企业实际并未因资产（股权）移出而获得对价，却须缴纳资产增值部分税款，PPP项目国有投资主体（社会资本方或项目公司，下同）将因此承受大额纳税现金流出负担。因此，在进行PPP项目国有资产（股权）无偿移交时，PPP项目国有投资主体应根据项目和经营的实际情况，尽量争取适用特殊性税务处理，享受递延纳税的税收优惠，PPP项目国有投资主体在签订PPP项目合同之前应当充分考虑和评估PPP项目国有资产（股权）无偿移交过程中的所得税纳税成本，合理设计自身资产（股权）无偿移交的路径，使之满足适用特殊性税务处理的前提条件。

由于PPP项目移交过程中所涉及的税费处理问题非常专业和复杂，因此，在确定具体PPP项目移交税费的承担时，政府方和社会资本方最好能够委托税务方面的专业人员提供税务处理上的专业服务。

版权声明：本文著作权归新NewPPP平台所有，新NEWPPP平台小编欢迎大家分享本文，您的收藏是对我们的信任，newPPP谢谢大家支持！